知识产权定向税收优惠政策研究及建议

海南自贸港政策要对标世界最高水平的开放形态，立足国际间的竞争，就需要制定具有国际竞争力的税收政策。这不仅指在税收优惠力度上，同时也要求在税收优惠制度的专业性、精细化和便利性上要达到或接近世界水平。

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知识产权税收优惠政策的理论依据

约瑟夫∙熊彼特在1912年出版的《经济发展理论》一书中，首次明确提出创新概念，他认为创新过程是建立一种新的生产函数，将生产条件和生产要素重新组合，并导入生产体系。之后，随着创新在全球经济发展中起到的作用越来越大，逐步形成了创新驱动发展理论，这一理论认为创新是经济发展的重要驱动要素之一。创新活动在经济学上被认为是一种准公共产品，经济学理论与实证研究表明：创新过程中存在知识、技术的溢出效应、不确定性以及利润的非独占性。比如在专利研发过程中，研发者将承担全部成本，而其竞争对手只需对专利产品进行模仿和改进，在不承担高额开发成本的情况下就可以进入市场参与竞争，获得技术创新的好处。因此，在完全自由市场竞争机制中，企业创新投入水平一般低于社会所需要的最优水平，需要政府作为市场的“守夜人”角色，进行一定程度的干预。对知识产权实行税收优惠政策正是一种有效的激励手段，有利于降低企业创新的成本与风险，激发社会创新动力，增加知识创新市场的供给，最终促进经济发展，提升全社会福祉。

国内知识产权主要税收优惠政策现状

（一）研发环节的税收优惠

在知识产权研发环节，主要的税收优惠政策是研发费用加计扣除，是一项企业所得税抵免制度。

根据财税[2015]119号文《关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》，研发费用加计扣除是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成资产计入当期损益的，在按照据实扣除的基础上，按照研究开发费的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%进行摊销。（2018至2020年期间，扣除比例提高到75%与175%）。具体规定有：1、研发费用加计扣除的适用范围采用排除法，主要排除了会计核算不健全或核定征收的企业，以及与科研基本不相关的房地产业、住宿和餐饮业、娱乐业等行业；2、政策明确了研发活动的认定和研发费用的归集，具体操作上需由税务师事务所出具第三方鉴证报告；3、企业委托外部机构或个人进行研发活动的，按其实际发生额的80%计入委托方研发费用，其中：委托境外机构或个人进行研发活动的，不得加计扣除。

（二）交易环节的税收优惠

在知识产权交易环节，税收优惠的主要政策是技术转让所得免征、减征企业所得税，即在一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。具体规定有：1、技术转让的范围包括居民企业转让专利技术、计算机软件著作权、集成电路布图设计权、植物新品种、生物医药新品种，以及财政部和国家税务总局确定的其他技术；2、技术转让是指居民企业转让技术的所有权或5年以上（含5年）全球独占许可使用权的行为；3、技术转让须经省级以上科技部门（境内转让）或商务部门（跨境转让）认定登记。

（三）运用环节的税收优惠

在知识产权运用环节，税收优惠的主要政策有高新技术企业或技术先进型服务企业所得税优惠税率政策。

经认定的高新技术企业或技术先进型服务企业可以减按15%的税率征收企业所得税。具体规定有：1、高新技术企业以科技部门为主，联合财政、税务部门进行认定，主要标准有企业所属行业、科研人员比例、拥有知识产权数量、高新技术产品（服务）收入占比及研发支出占比等；2、企业认定为高新技术企业或技术先进型企业后，全部收入对应所得均可享受15%的优惠税率，包括了高新技术产品（服务）收入和其他收入；

国际知识产权税收优惠政策研究

知识产权税收优惠政策在世界各国普遍存在，特别是经济发达国家，它们已经围绕着知识产权的创造、转化和运用，实施了形式多样的知识产权税收优惠政策，主要有知识产权研发抵免税制（税额抵免、加计扣除与加速折旧）、旨在鼓励知识产权商品化、产业化的“专利盒”税制、知识产权技术准备金提取、以及针对个人的技术入股延迟纳税优惠等。

其中，“专利盒”税制最早起源于爱尔兰，已被众多欧洲国家所效仿。它创造性地将内嵌于知识产品之中的收入纳入优惠范围，最大程度地激励知识产权的商品化、产业化，且被证实能够取得激励知识创新、驱动经济发展的目的，可以为海南自贸港建设所借鉴。

（一）爱尔兰“专利盒”税制研究

爱尔兰“专利盒”税制由来已久，1976年爱尔兰税务当局就提出了一种旨在鼓励专利研发与应用的优惠税制，对设立在爱尔兰并能证明其进行知识产权转让与转化、提供工作机会等的公司给予定向税收优惠，并在2000年左右被命名为“专利盒”。由于早期“专利盒”税制存在导致跨国税基侵蚀的风险，不符合2015年经合组织（OECD）出台的关于应对税基侵蚀与利润转移(Base Erosion and Profit Shifting，BEPS)行动计划的相关规定，爱尔兰在2016年推出了经改良后的“知识发展盒”（Knowledge Development Box，KDB），成为第一个符合经合组织规定的知识产权税收优惠制度。根据这一制度，从事研发活动的爱尔兰居民企业在计算应税利润时，可以将合格资产产生利润的50％进行扣除，即实际适用6.25％的税率，相较于标准企业所得税税率12.5％减半。

“专利盒”制度规定，企业可以通过以下公式来计算符合税收优惠条件的应税利润：可享受税收优惠的利润=（开发知识产权所发生的合格支出+上浮调整）/开发知识产权所发生的支出总额×特定经营利润。具体规定为：1、符合条件的知识产权包括专利及受版权保护的软件，对于小规模企业（相关收入不超过750万欧元），知识产权还包括经注册的短期专利；2、符合条件的特定活动包括：管理、开发、维护、优化及利用现有知识产权的活动；研发、设计、规划、处理、试验、测试或其他为了某项发明或知识产权而进行的活动；来源于前两项活动所产生成果形成的销售或服务；3、符合条件的合格收入/支出，即为符合第2点所述特定活动的收入/支出。这些技术或科研活动需被证明是在爱尔兰发生的，或其分支机构在欧洲经济区（EEA）范围内发生且未享受过其他地区的税收优惠，即按照经合组织的关联法，将税收优惠与研发支出相关联；4、上浮调整应取以下两者较低一项：一是合格支出额的30％；二是外购知识产权的成本与外包给集团内关联方进行研发的费用之和（通常情况下这两项费用不能计入合格支出额）。5、特定经营利润：一般企业即为符合条件的收入减去支出，若为集团企业或关联方收入，需按照转移定价方法进行调整。

从“专利盒”税制的具体做法中，我们可以看到其主要特点为：1、创造性地将知识产权内嵌收入（即自研自用）包括在了优惠范围内，极大的鼓励了知识产权商品化和产业化；2、改良后的“专利盒”税制，将税收优惠与企业具体知识产权创新行为相关联，既符合经合组织关于“实质性经营”要件的规定，又能够符合WTO的《补贴与反补贴措施协定》对税收政策的普惠性要求；3、对企业研发活动进行了专业化、精细化管理，在对研发活动给予税收优惠的同时，剔除了无关的业务利润，增强了税收杠杆的针对性和有效性。

（二）其他欧洲国家“专利盒”税制比较研究

2000年后，爱尔兰“专利盒”税制逐步被欧洲众多国家如英国、法国、比利时、卢森堡、匈牙利等国所效仿，成为欧洲普遍采用的税制，我们对欧洲主要国家“专利盒”税制做了比较研究（具体见表一）。

表一 欧洲主要国家“专利盒”税制政策要素比较表

如表一所示，欧洲各国的政策要素差异不大，主要区别为：一是扩大了适用“专利盒”的知识产权范围，除专利、软著外，匈牙利、卢森堡等国还将商标、版权、技术秘密等其他类型的知识产权纳入其中；二是扩大了适用“专利盒”的收入范围，为了鼓励企业将知识产权资本化，大多数国家还将该制度适用于以知识产权入股所获得的资本利得；同时，英国、比利时、荷兰等国还将知识产权转让收入也纳入到了“专利盒”范围内，这在客观上也具有促进企业知识产权商品化的功能；三是在是否允许外购知识产权纳入适用范围，以及是否允许研发外包上有所区别。

（三）“专利盒”税制的社会效应

实践证明，“专利盒”税制取得了巨大的社会效应，不仅促进了知识产权的研发、创新，而且在很大程度上带动了经济发展。

爱尔兰已成为世界上主要的科研基地，在2016年跻身科学研究总体质量世界第十，在2017年全球创新指数中排名第十，在2018年美国商会国际知识产权指数中排名第六；在特定研究领域也有很高的世界排名，如免疫学排名第二、材料科技排名第三、计算机科学和基础医学排名第六等等。同时，“专利盒”税制吸引了众多跨国公司，特别是技术与生命科学类公司在爱尔兰设立总部或区域业务中心，经济实现了跨越式发展。爱尔兰的GDP由1976年的94.65亿美元，增长到2017年的3337.31亿美元，虽经历了2008年金融危机，但年复合增长率仍然达到了9.08%，而根据国际货币基金组织数据，2017年爱尔兰的人均GDP为70638美元，位列欧洲第四。

在整个欧洲，实施“专利盒”税制也明显产生了良好的社会效果。《欧洲2016-2017年创新指数报告》也指出，实施“专利盒”税制国家在综合创新绩效指数、商业投入、智力资产、创新群体、商业部门研发支持、PCT专利、商标、外观设计申请量，以及知识产权密集型产业就业上均持续高于其他国家。而按照Innovation Union的统计数据，在2008-2009年期间，实施“专利盒”税制国家的专利相关收入增加了38.8%，而其他国家仅增长了14%。

（四）“专利盒”税制存在的问题及应对

当然，“专利盒”税制也存在一些问题。

其一，由于采用低税率，实施“专利盒”税制可能在短期会导致税收收入大幅度减少，特别是对于原有知识产权相应税收较多的国家或者地区。但据伦敦财政研究所的一项模拟研究，这种税收收入减少是临时性的，可以通过新增知识产权收入来弥补降低税率的损失，不仅如此，“专利盒”税制还可以通过发展知识产权密集型产业、鼓励更多的研发投入与创新来推动经济发展，增加就业机会。因此，从长期动态的视角来看，“专利盒”税制可以通过鼓励创新来驱动经济增长，从而带来更多税收收入。

其二，“专利盒”税制可能被跨国企业利用成为避税工具，导致跨国税基侵蚀的风险，这也正是爱尔兰对“专利盒”税制进行改良的主要原因。在这种情形下，跨国公司实际上在高税负国家或地区进行知识产权研发，然后通过虚假研发外包、转移定价安排、成本分摊协议等方式，在低税率国家或地区（即施行“专利盒”税制的国家或地区）设立受控外国公司持有并运营知识产权，使得对应的收入流入该公司，并享受“专利盒”税制的低税率。而这些受控外国公司往往系“纸面公司”（Paper Company），除持有知识产权并许可给关联公司外，并无其他与知识产权研发、转移和转化相关的实际活动。

为应对这一问题，经合组织于2015年发起了针对性的跨国协调活动，主要以税基侵蚀与利润转移第5项行动（即BEPS行动计划）为依据进行规范。经合组织选取实质性活动标准为协调标准，以关联法（Nexus方法）作为认定方法，以规制可能发生的税基侵蚀问题，其标准包括但不限于：1、纳税人享受税收优惠以其发生被认定为实质性经济活动的行为为前提；2、以研发支出作为税收优惠的关联因子，以纳税人从事研发活动的程度为条件而给予税收优惠；3、在计算享受税收优惠的所得时，收入必须与合格的知识产权有直接关联，并扣除对应的支出（包括研发支出）；4、在认定符合条件的支出时，必须是纳税人自己的支出，且与符合条件的合格知识产权研发直接相关，也即剔除了利息支出、建筑成本以及其他不属于实际研发活动的成本，同时原则上对关联方外包研发不予认定。而爱尔兰经改良后的“专利盒”税制即采用了关联法，在具体操作上可以为海南所借鉴。